⊙記者郭成林○編輯孫放

日前，證監(jiān)會(huì)會(huì)計(jì)部召集普華永道、瑞華、立信、大華等八家會(huì)計(jì)師事務(wù)所專業(yè)技術(shù)人員，就非同一控制下企業(yè)合并后續(xù)會(huì)計(jì)處理、土地收儲(chǔ)收入確認(rèn)等問(wèn)題進(jìn)行研究討論。針對(duì)近年來(lái)層出不窮的上市公司海外并購(gòu)案例，以及城市更新改造中日漸頻繁的上市公司土地收儲(chǔ)，如何進(jìn)行合理的會(huì)計(jì)處理，尚存在諸多復(fù)雜難明之處，業(yè)內(nèi)爭(zhēng)論亦多。此次，監(jiān)管部門專門召集研討，對(duì)厘清難點(diǎn)、統(tǒng)一規(guī)范頗有意義。

應(yīng)避免“人為調(diào)控”

從近一年來(lái)的實(shí)務(wù)情況看，A股上市公司海外并購(gòu)頻繁，其中不乏大型并購(gòu)，標(biāo)的資產(chǎn)也是五花八門，隱藏地雷亦多，整合風(fēng)險(xiǎn)時(shí)有爆發(fā)。如，去年年底天業(yè)通聯(lián)對(duì)參股子公司意大利SELI公司計(jì)提1.27億元減值準(zhǔn)備，SELI公司因無(wú)法支付到期債務(wù)，目前已申請(qǐng)破產(chǎn)。

同時(shí)，由于涉及股價(jià)走勢(shì)、審批程序等因素考量，收購(gòu)后續(xù)會(huì)計(jì)處理往往存在“人為調(diào)控”動(dòng)機(jī)。本次研討有益于厘清相關(guān)規(guī)則。如對(duì)于“非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司劃轉(zhuǎn)至另一全資子公司時(shí)，原合并時(shí)形成商譽(yù)的后續(xù)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題”。本次研討會(huì)上，絕大多數(shù)與會(huì)者均認(rèn)為，根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)權(quán)益結(jié)合法的理念，在此過(guò)程中不會(huì)再有新的商譽(yù)產(chǎn)生，均應(yīng)根據(jù)前次非同一控制下企業(yè)合并時(shí)的商譽(yù)金額確認(rèn)。

研討會(huì)上，還就“非同一控制下企業(yè)合并取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的后續(xù)價(jià)值調(diào)整問(wèn)題”舉出案例討論：ABC公司指定全資子公司甲公司以9000萬(wàn)美元，通過(guò)非同一控制下合并的方式，收購(gòu)注冊(cè)在美國(guó)的乙公司100%股權(quán)。在收購(gòu)日，ABC公司確認(rèn)乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)時(shí)，對(duì)乙公司可能需要繳納的300萬(wàn)美元銷售稅按預(yù)計(jì)負(fù)債予以計(jì)提。但收購(gòu)?fù)瓿珊螅夜臼盏蕉悇?wù)機(jī)關(guān)文件，最終確認(rèn)上述300萬(wàn)美元無(wú)需支付。對(duì)此，乙公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？對(duì)此，絕大多數(shù)與會(huì)者認(rèn)為：關(guān)鍵點(diǎn)在于購(gòu)買日至稅務(wù)機(jī)關(guān)正式確認(rèn)無(wú)需繳稅日之間，是否發(fā)生了新的事項(xiàng)。如果購(gòu)買日后，由于出現(xiàn)了新的情況，公司管理層收集、提交了新的證據(jù)和信息才得以豁免繳稅義務(wù)，即使在12個(gè)月內(nèi)，也不應(yīng)屬于企業(yè)合并的計(jì)量期間調(diào)整，不應(yīng)調(diào)整甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的商譽(yù)。反之，若無(wú)新事項(xiàng)發(fā)生，且關(guān)于是否需要繳納上述稅款的全部證據(jù)已在購(gòu)買日前向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交，后續(xù)并無(wú)新的補(bǔ)充證據(jù)和信息，則在甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，該事項(xiàng)屬于購(gòu)買日后12個(gè)月內(nèi)的計(jì)量期間調(diào)整，應(yīng)相應(yīng)調(diào)整商譽(yù)，乙公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表也應(yīng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更，調(diào)整當(dāng)期損益。

根據(jù)實(shí)際情況綜合判斷

另一方面，近年來(lái)涉及上市公司搬遷、土地一級(jí)開(kāi)發(fā)乃至圍海造地所產(chǎn)生的土地收儲(chǔ)案例日漸增多。其會(huì)計(jì)處理方式有時(shí)甚至?xí)鸸蓛r(jià)的劇烈波動(dòng)。典型案例如珠江啤酒，公司去年11月宣布廣州總部因搬遷，原有17.38萬(wàn)平方米土地被收儲(chǔ)，獲22.98億元補(bǔ)償。消息一出，公司股價(jià)出現(xiàn)一字漲停，并被緊急停牌。隨后，公司于12月初公告明確該筆補(bǔ)償?shù)臅?huì)計(jì)處理方式，預(yù)計(jì)對(duì)2014年起各年度稅后損益影響都在數(shù)百萬(wàn)元規(guī)模。隨著預(yù)期的明確，珠江啤酒當(dāng)日高開(kāi)低走，其后還曾一路探低。

本次研討會(huì)上，針對(duì)“土地收儲(chǔ)的收入確認(rèn)問(wèn)題”進(jìn)行了研討分析，主要涉及上市公司自有土地被收儲(chǔ)后，公司擬參與“招、拍、掛”競(jìng)拍，拍得土地后再用于商業(yè)開(kāi)發(fā)的情況。

絕大多數(shù)與會(huì)者均表示，類似業(yè)務(wù)在實(shí)務(wù)中的安排較為多樣，會(huì)計(jì)處理應(yīng)根據(jù)具體安排而定。應(yīng)當(dāng)結(jié)合公司與政府之間的合同約定、業(yè)務(wù)談判記錄、公司經(jīng)營(yíng)計(jì)劃、被收儲(chǔ)土地的地理位置、面積和后續(xù)“招、拍、掛”的土地是否一一對(duì)應(yīng)、收儲(chǔ)收入的毛利是否合理、土地收儲(chǔ)成本的定價(jià)方式為固定定價(jià)還是利潤(rùn)分成方式、參與“招、拍、掛”的競(jìng)拍人的實(shí)際準(zhǔn)入情況等方面進(jìn)行綜合判斷。